Bologna, 23 dicembre 2025

Oggetto: Decreto Correttivo 192/2025

Nella Gazzetta Ufficiale di venerdì 19 dicembre è stato pubblicato il decreto legislativo 18 dicembre 2025, n. 192, che interviene a 360 gradi in ambito fiscale. Le novità riguardano, in primo luogo, il regime delle imposte dirette sui redditi (Irpef-Ires), in continuità con il procedimento di revisione attuato dal Dlgs n. 192/2024 ed adottato in base alla Legge delega fiscale (legge n. 111/2023). Inoltre, rilevanti modifiche interessano la fiscalità internazionale, il sistema delle imposte indirette (successioni, donazioni, registro), lo Statuto dei diritti del contribuente, i testi unici delle sanzioni tributarie, dei tributi erariali minori, della giustizia tributaria e della normativa su versamenti e riscossione.

Esaminiamo le principali novità in materia di Irpef, Ires e fiscalità internazionale che sono state già oggetto di anticipazione nella nostra circolare precedente la n. 4.

Tassazione dei redditi delle persone fisiche

Innanzitutto, il legislatore è intervenuto in tema di Irpef con la sostituzione del comma 4-ter dell’articolo 12 del Tuir. ampliando, a partire dall’anno di imposta 2025, la platea dei familiari destinatari di misure fiscali (coniuge, figli, affiliati, affidati, fratelli e sorelle conviventi, anziché solo i figli), ricomprendendo anche i soggetti a cui non spettano le detrazioni di imposta per carichi di famiglia (es. figli di età inferiore ai 21 anni) (articolo 1).

Inoltre, con la modifica dell’articolo 51, comma 2, lettera i-bis), riguardo alla disciplina fiscale degli incentivi al posticipo del pensionamento, vengono ricompresi anche i lavoratori delle forme “esclusive” dell’assicurazione generale obbligatoria. Conseguentemente sono escluse dalla tassazione come redditi da lavoro dipendente le quote di retribuzione derivanti dall’esercizio, da parte del lavoratore, della facoltà di rinuncia all’accredito contributivo presso l’assicurazione generale obbligatoria per l’invalidità, la vecchiaia ed i superstiti dei lavoratori dipendenti percepite a partire dall’anno d’imposta 2025 (articolo 2).

Reddito d’impresa

In materia di reddito d’impresa, viene rafforzato il principio di derivazione dal risultato civilistico. A partire dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024, per i soggetti passivi Ires si realizza un ulteriore avvicinamento tra i valori fiscali ed i valori contabili nella determinazione del reddito imponibile.

Nello specifico, il principio di derivazione rafforzata -che estende la validità ai fini fiscali, anche in deroga alle disposizioni contenute nel Tuir, dei criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione previsti per la redazione del bilancio secondo i princìpi contabili- si rende applicabile anche alle micro-imprese che optano per la redazione del bilancio in forma abbreviata, e non più soltanto a quelle che optano per la redazione del bilancio in forma ordinaria.

Inoltre, è stato esteso l’ambito di applicazione della disciplina prevista in caso di divergenze tra valori contabili e valori fiscali emerse in sede di cambiamento dei princìpi contabili. Le disposizioni trovano ora applicazione anche alle operazioni straordinarie fiscalmente neutrali effettuate tra soggetti che adottano i medesimi princìpi contabili, quindi, non più solo alle operazioni realizzate tra soggetti che adottano princìpi contabili differenti o che hanno obblighi informativi di bilancio differenti (articoli 3 e 7).

Per i bilanci relativi agli esercizi aventi inizio a partire dal 1° gennaio 2025, vengono fissate nuove regole per la rilevanza fiscale delle correzioni di errori non rilevanti, con semplificazione dei meccanismi ed estendendo la disciplina all’Irap.

Infatti, per i soggetti che sottopongono il bilancio d’esercizio a revisione legale dei conti, al ricorrere di alcune specifiche condizioni assumono rilevanza fiscale ai fini Ires e Irap gli errori contabili non significativi.

Più specificatamente, tali errori vengono presi in considerazione a condizione che la correzione sia stata effettuata:

  • entro la data di chiusura dell’esercizio successivo a quello in cui i relativi elementi, patrimoniali o reddituali, sono stati erroneamente rilevati o avrebbero dovuto esserlo;
  • prima che i soggetti interessati abbiano avuto formale conoscenza della data di inizio di accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento.

Ai soli fini Irap è prevista, quale ulteriore condizione per la rilevanza fiscale di tali componenti reddituali, che sia il valore della produzione netta relativo al periodo d’imposta in cui è effettuata la correzione sia quello in cui i relativi elementi, patrimoniali o reddituali, avrebbero dovuto essere correttamente rilevati, non siano negativi, anche non tenendo conto dei già menzionati elementi (articoli 4 e 7).

Operazioni straordinarie

È stata chiarita l’interpretazione della disciplina per l’accesso al regime del cosiddetto “realizzo controllato” (articolo 177, comma 2-ter, del Tuir) -che consiste in un particolare regime fiscale per il conferimento di quote o partecipazioni- nell’ipotesi in cui l’oggetto del conferimento sia una società che rientra tra i soggetti indicati all’articolo 162-bis, comma 1, lettere b) o c), numero 1), dello stesso Tuir.

è stato quindi definito, più specificatamente, il criterio per il calcolo della prevalenza del valore contabile delle partecipazioni sopra soglia rispetto al totale del valore contabile delle partecipazioni oggetto di verifica, precisando meglio la nozione di valore contabile delle partecipazioni (articolo 5).

In base agli articoli 6 e 7 del Dlgs 192/2025, viene chiarito che la disciplina delle scissioni mediante scorporo si applica alle scissioni effettuate dal periodo di imposta in corso alla data di entrata in vigore del  Dlgs 13 dicembre 2024, n. 192, cioè dal 31 dicembre 2024, ed in particolare anche al caso in cui la società beneficiaria sia preesistente.

Ricordiamo che le scissioni con scorporo hanno la particolarità che le azioni o le quote della società beneficiaria sono attribuite alla stessa società scissa (scorporo) e non ai soci di questa.

Fiscalità internazionale

Con la modifica all’articolo 4 del decreto legislativo 27 dicembre 2023, n. 209, recante disposizioni quadro in materia di misure fiscali compatibili con i princìpi e le disposizioni europee in materia di aiuti di Stato, viene chiarito che le misure fiscali che presentano i requisiti di compatibilità con la disciplina in tema di aiuti di Stato, riconosciute ai soggetti lavoratori autonomi e agli imprenditori con sede o stabile organizzazione nel territorio dello Stato, siano solo quelle che costituiscono aiuti di Stato ai sensi dell’articolo 107 del Trattato sul funzionamento dell’Unione europea, e non anche quelli di carattere generale. Inoltre, il riferimento ai soli «incentivi» viene sostituito con il più generico riferimento alle “misure fiscali”, al fine di ricomprendere anche gli aiuti aventi finalità diversa, come nel caso degli aiuti con finalità di ristoro concessi per i danni provocati dalle calamità naturali (articolo 8).

Sempre in tema di fiscalità con elementi di internazionalità, con la modifica degli articoli 34, 51 e 54, del già menzionato Dlgs n. 209/2023, previsti in attuazione direttiva (UE) 2022/2523 del Consiglio, del 15 dicembre 2022, si introducono, nell’ambito della disciplina della global minimum tax:

  • una modifica al calcolo dell’imposizione integrativa dovuta da ciascun Paese
  • nuove sanzioni in caso di violazione degli obblighi informativi
  • novità in materia di imposte anticipate, imposte differite e immobilizzazioni trasferite (articolo 9).

Convenzioni contro le doppie imposizioni

L’articolo 10 è dedicato alle ipotesi di sospensione di una convenzione contro le doppie imposizioni. Se un Paese estero sospende unilateralmente una convenzione contro le doppie imposizioni vigente in Italia, l’applicazione delle medesime disposizioni viene sospesa, con pari decorrenza e durata, anche nell’ordinamento italiano, e tale sospensione è comunicata alla controparte per le vie diplomatiche e mediante avviso nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana.

In tale periodo, si applicano le ritenute alla fonte previste dall’ordinamento tributario italiano sui redditi corrisposti a soggetti residenti nella giurisdizione con la quale la convenzione contro le doppie imposizioni è sospesa, e riguardo alla maggiore imposta dovuta per le ritenute alla fonte già applicate con le minori aliquote convenzionali a partire dalla data sospensione estera, non si applicano sanzioni e interessi.

Mentre, ai soggetti residenti in Italia, che abbiano subito le maggiori ritenute domestiche estere, viene riconosciuto un credito di imposta per le imposte pagate all’estero nel limite della minore ritenuta convenzionale (articolo 10).

Imposte indirette

Nell’ambito delle imposte sulle successioni e donazioni e dell’imposta di registro viene modificata la disciplina della determinazione della base imponibile. A norma dell’articolo 11 del Dlgs 192/2025, l’aggiornamento dei coefficienti per il calcolo di rendite, pensioni vitalizie e usufrutti, in base al tasso legale, con procedura amministrativa semplificata, è affidata a decreti del ministero dell’Economia e Finanze (e non ad atti del ministro), ossia norme di rango secondario in quanto atti di natura amministrativa e non, invece, di natura politico-amministrativa (come gli atti del ministro).

Statuto dei diritti del contribuente

Apportate alcune modificazioni alla legge n. 212/2000 in tema di interpello probatorio, in particolare per i gruppi Iva.

Infatti, è modificata la disciplina dell’interpello per il superamento delle presunzioni sui vincoli relativi ai requisiti soggettivi del gruppo Iva, sostituendo il riferimento all’interpello probatorio con quello allo «specifico interpello diretto a ottenere la valutazione della sussistenza delle condizioni e la valutazione degli elementi probatori per l’applicazione del regime opzionale per l’imposta sostitutiva sui redditi prodotti all’estero, realizzati da persone fisiche che trasferiscono la propria residenza fiscale in Italia». (articolo 12).

In materia di garanzie del contribuente, è rafforzato il contraddittorio preventivo: è specificato che il termine di 60 giorni concesso al contribuente per presentare controdeduzioni e accedere al fascicolo è unitario e non separato tra le due attività.

Estesa, poi, la possibilità di autotutela obbligatoria agli atti sanzionatori.

In tema di consulenza giuridica, è eliminato il riferimento agli “enti privati” tra i soggetti legittimati ad accedervi, con conseguente estensione anche dagli enti collettivi.

Infine, è disciplinata l’inammissibilità dell’istanza di interpello a seguito di richiesta di consultazione semplificata, stabilendo che un apposito decreto attuativo ne debba determinare i presupposti, le modalità di presentazione, la procedura, e tutti gli aspetti funzionali al corretto funzionamento del servizio di consultazione semplificata.

Per le istanze relative alle fattispecie più complesse, viene stabilita la corresponsione di un contributo, la cui misura e le cui modalità sono individuate, in funzione della tipologia di contribuente, del suo volume di affari o di ricavi e della tipologia d’interpello presentata, da un decreto di natura regolamentare del Ministero dell’economia e delle finanze (articolo 13).

Adempimento collaborativo

Per i soli anni d’imposta 2024 e 2025, in deroga al regime ordinario di cui all’articolo 7, comma 2 del decreto legislativo 5 agosto 2015, n. 128, viene introdotta la possibilità di essere ammessi al beneficio del regime collaborativo anche in assenza della certificazione del sistema integrato di rilevazione, misurazione, gestione e controllo del rischio fiscale di cui all’articolo 4, comma 1-bis, del medesimo decreto, pur sempre in presenza degli altri requisiti soggettivi e oggettivi previsti.

A pena di esclusione a questo regime di vantaggio, tale certificazione deve, comunque, essere prodotta entro il termine del 30 settembre 2026 (articolo 14).

Riscossione

In materia di riscossione viene ridisegnata la figura degli ufficiali della riscossione regolata dagli articoli 42 e 43 del Dlgs n. 13 aprile 1999, n. 112, con nuove modalità di accesso. Sono stati fissati requisiti più chiari, specificati meglio i criteri di nomina e di revoca, ed estesa la competenza a livello nazionale:

ferme restando le abilitazioni già conseguite fino alla data del 31 dicembre 2024, gli ufficiali della riscossione saranno nominati dal rappresentante legale dell’agente della riscossione, tra i dipendenti del medesimo agente, in base a specifiche valutazioni circa le effettive esigenze del sistema di riscossione;

  • viene eliminata la possibilità che gli esami per l’abilitazione siano indetti senza seguire una scansione temporale predeterminata;
  • viene precisato che l’ufficiale della riscossione eserciti le sue funzioni su tutto il territorio nazionale, coerentemente con l’attuale competenza territoriale dell’agente della riscossione.

Mantenuta, invece, in capo al prefetto la competenza dell’emanazione del provvedimento di revoca dell’agente della riscossione. Al contrario viene eliminata la disposizione che prevede che la revoca possa essere effettuata anche su segnalazione dell’ufficio competente del ministero delle Finanze (articolo 15).

Dogana

In materia di imposte doganali e di accise vengono modificate alcune disposizioni relative alla confisca delle merci di contrabbando, prevedendo che la confisca stessa non si applichi in caso di estinzione del reato, salvi i casi in cui le merci oggetto dell’illecito siano soggette al divieto di fabbricazione, possesso, detenzione o commercializzazione.

In ragione della sentenza della Corte costituzionale n. 93/2025, vengono recepite le disposizioni che limitano la confisca obbligatoria delle merci soltanto ai casi di mancato pagamento integrale di tributi, sanzioni e accessori. Invece, nel caso in cui sia già avvenuta la confisca amministrativa, si stabilisce che le merci confiscate debbano essere restituite al trasgressore previo pagamento delle somme dovute, nei termini fissati con provvedimento dell’Agenzia delle dogane e dei monopoli (articolo 16).

Con le modifiche al decreto legislativo 28 marzo 2025, n. 43 (recante la revisione delle disposizioni in materia di accise) si riorganizzano le aliquote sul gas naturale in un unico testo, raggruppandole nei diversi impieghi (usi domestici, non domestici, autotrazione, elettricità) riportati nell’allegato I del decreto legislativo n. 504 del 1995 (Testo unico accise), senza modifiche sostanziali degli importi (articolo 17).

Testi unici tributari

Modifiche anche ai nuovi testi unici tributari.

In materia di sanzioni amministrative e penali, è inserita la disciplina del ravvedimento speciale anche per le ritenute o le imposte sostitutive sui redditi di capitale e sui redditi diversi di natura finanziaria nelle ipotesi in cui non siano state operate ovvero non siano stati effettuati dai sostituti d’imposta o dagli intermediari i relativi versamenti nei termini di legge.

In tal caso, quindi, può essere applicata la sanzione in misura ridotta, purché siano rispettati anche i seguenti requisiti:

a) gli stessi sostituti o intermediari abbiano eseguito il versamento dell’importo dovuto (maggiorato degli interessi legali) anteriormente alla presentazione della dichiarazione (Modello 770) nella quale sono esposti i versamenti delle predette ritenute e imposte

b) la violazione non sia stata già contestata e comunque non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività di accertamento delle quali il sostituto d’imposta o l’intermediario hanno avuto formale conoscenza

c) il pagamento della sanzione sia contestuale al versamento dell’imposta.

In tema di tributi erariali minori, è stato precisato che le disposizioni relative all’imposta sui premi delle assicurazioni obbligatorie contro la responsabilità civile derivante dalla circolazione dei veicoli a motore (R.C.A.) non possano essere applicate alla Regione Siciliana, in virtù della sentenza della Corte costituzionale n. 97, del 2013, che ha chiarito la natura erariale della stessa imposta R.C.A., e, di conseguenza, ha confermato la spettanza della relativa entrata alla regione a statuto speciale.

In sede di giustizia tributaria, è modificato il decreto legislativo n. 175 del 2024, in materia di competenza territoriale degli organi giudiziari e di deposito, nel giudizio di appello, degli atti di conferimento del potere ai fini di verificare la legittimità delle sottoscrizioni degli atti.

Infine, con riguardo al Tu versamenti e riscossione (decreto legislativo n. 33 del 2025) è prevista la possibilità di proporre opposizione, secondo le regole del codice di procedura penale, nelle controversie che riguardano gli atti dell’esecuzione forzata tributaria successivi alla notifica della cartella di pagamento o all’avviso contenente l’intimazione ad adempiere l’obbligo risultante dal ruolo (articolo 18).

Per approfondimenti contattare lo studio.